第 五 章 长期股权投资
本章应关注的主要内容有：
（1）掌握同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法；
（2）掌握非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法；
（3）掌握以非企业合并方式取得的长期股权投资初始成本的确定方法；
（4）掌握长期股权投资成本法核算；
（5）掌握长期股权投资权益法核算；
（6）掌握长期股权投资核算方法的转换的核算；
（7）掌握长期股权投资处置的核算等。
第一节 长期股权投资的初始计量
一、长期股权投资初始计量原则
应按初始投资成本入账。（只是各种取得方式不同，导致了入帐方式存在差异。原则上按照公允价值作为初始投资成本，只有当在给付对价有可能不公允的情况下，按照帐面价值确定初始成本）
二、企业合并形成的长期股权投资
（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
【例题1】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。
（1）若甲公司支付银行存款720万元
借：长期股权投资 800
贷：银行存款 720
资本公积——资本溢价 80
（2）若甲公司支付银行存款900万元
借：长期股权投资 800
资本公积——资本溢价 100
贷：银行存款 900
如资本公积不足冲减，冲减留存收益
【例题2】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。
借：长期股权投资 780（1300×60%）
贷：股本 600
资本公积——股本溢价 180
（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
【例题3】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：
借：固定资产清理 7300（8000-500-200）
累计折旧 500
固定资产减值准备 200
贷：固定资产 8000
借：长期股权投资 7800（200+7600）
贷：固定资产清理 7300
银行存款 200
营业外收入 300
【例题4】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的70%, 该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：
借：长期股权投资 4200（200+4000）
累计摊销 600
无形资产减值准备 200
营业外支出 200
贷：无形资产 5000
银行存款 200
【例题5】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：
借：长期股权投资 785（500+85+200）
贷：短期借款 200
主营业务收入 500
应交税费——应交增值税（销项税额） 85
借：主营业务成本 400
贷：库存商品 400
注：合并成本=500+85+200=785万元。
教材【例5-2】【例5-3】
三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资
除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：
（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。
【例题6】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。
甲公司的会计处理如下：
借：长期股权投资 7540
应收股利 500
贷：银行存款 8040
（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。
【例题7】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。
甲公司的会计处理如下：
借：长期股权投资 300
贷：股本 100
资本公积——股本溢价 200
（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。
【例题8】2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元
借：长期股权投资 1000
贷：实收资本 1000
（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照本书“非货币性资产交换”有关规定处理。
（五）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照本书“债务重组”有关规定确定。
教材【例5-5】【例5-6】
第二节 长期股权投资的后续计量
一、长期股权投资的成本法
（一）成本法的定义及其适用范围
成本法，是指投资按成本计价的方法。
下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：
1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。
例如 100%（了解）
母公司————子公司 那么我们所占的角度为整体，也就是集团为主体。那么应先用成本法核算，在编制合并财务报表时，在调整为权益法。
100%控制，是要编制合并跨及报表的，将母、子公司个别报表数字相加，母公司的全资子公司假定07年出去投资实现了1000万的净利润，母公司的个别报表上要不要确认此投资收益，如果要得话，那么就出现了子公司1000万，母公司1000万，合在一起2000万。而实际真正只有1000万。所以，先要用成本法核算，然后在调整为权益法。
2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
（二）成本法的核算
在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。
通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。
在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即“应收股利”账户、“投资收益”账户和“长期股权投资”账户。在实际进行账务处理时，可先确定应记入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入“投资收益”账户金额。当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂。
具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：
1.“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例
2.“长期股权投资”科目发生额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资持股比例-投资企业已冲减的投资成本
应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。
【例题9】A公司2007年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，C公司2007年实现净利润400000元。
2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。
会计分录为：
借：应收股利 10000
贷：长期股权投资——C公司 10000
（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元
应收股利=300000×10%=30000元
应收股利累积数=10000+30000=40000元
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000元
因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。
或:“长期股权投资”科目发生额=（400000-400000）×10%-10000=-10000元，应恢复投资成本10000元。
会计分录为：
借：应收股利 30000
长期股权投资——C公司 10000
贷：投资收益 40000
（2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元
应收股利=450000×10%=45000元
应收股利累积数=10000+45000=55000元
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000元
累计冲减投资成本的金额为15000元（55000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。
或：“长期股权投资”科目发生额=（550000-400000）×10% -10000=5000元，应冲减投资成本5000元。
会计分录为：
借：应收股利 45000
贷：长期股权投资——C公司 5000
投资收益 40000
（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元
应收股利=360000×10%=36000元
应收股利累积数=10000+36000=46000元
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000元
累计冲减投资成本的金额为6000元（46000-40000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。
或：“长期股权投资”科目发生额=（460000-400000）×10%-10000=-4000元，应恢复投资成本4000元。
会计分录为：
借：应收股利 36000
长期股权投资——C公司 4000
贷：投资收益 40000
（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元
应收股利=200000×10%=20000元
应收股利累积数=10000+20000=30000元
投资后应得净利累积数=0+400000×10%=40000元
因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。
或：“长期股权投资”科目发生额=（300000-400000）×10%-10000=-20000元，因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。
会计分录为：
借：应收股利 20000
长期股权投资——C公司 10000
贷：投资收益 30000
教材【例5-8】
二、长期股权投资的权益法
（一）权益法的定义及其适用范围
权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。
成本法和权益法的适用范围
成本法
1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资（对子公司投资）
2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（注意：投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，但在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的投资，应按金融资产的有关规定处理。）
权益法
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资
（二）权益法核算
核算使用的明细科目：
长期股权投资——XX公司（投资成本）
（损益调整）
（其他权益变动）
1.投资成本
长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资——XX公司”科目（投资成本），贷记“营业外收入”科目。
用购买法的原理来理解以上文字，第一句，比如在投资那个点上，被投资单位的所有者权益可辨认净资产公允价值1000万，持股比例30%，付300万就完了，但是人家不卖，只能付320万。那多出的20万即可看作是商誉。由于是控股合并，被合并方还在持续经营，所以在个别报表中不可以确认商誉。那么这部分是内含在长期股权中的。故当长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本.
购买法 （通俗理解，买人家的东西，还用管人家的帐面价值么？当然不用，看公允价值就完了）
【例题10】A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。
（1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：
借：长期股权投资——B公司（投资成本） 1000
贷：银行存款 1000
注：商誉100万元（1000-3000×30%）体现在长期股权投资成本中。
（2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为：
借：长期股权投资——B公司（投资成本） 1000
贷：银行存款 1000
借：长期股权投资——B公司（投资成本） 50
贷：营业外收入 50
2. 损益调整
（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。
投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。
比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。
【例题11】某投资企业于2007 年1月1日取得对联营企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500 万元，账面价值为300 万元，固定资产的预计使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007 年度利润表中净利润为300万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为30 万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为50 万元，不考虑所得税影响。
按该固定资产的公允价值计算的净利润为280（300－20）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为84（280×30%）万元。
值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。
①无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；
②投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；
③其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。
教材【例5-11】
（2）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。
在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
①冲减长期股权投资的账面价值。
②长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。
③经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。
被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。
【例题12】甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为4000万元。乙企业2007年亏损6000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。
则：甲企业2007年应确认投资损失2400万元，长期股权投资账面价值降至1600万元。
上述如果乙企业当年度的亏损额为12000万元，当年度甲企业应分担损失4800万元，长期股权投资账面价值减至0。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款1600万元，则应进一步确认损失
借：投资收益 800
贷：长期应收款 800
注意：除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。
3.其他权益变动
投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。
【例题13】A公司对C公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，C公司2007年8月20日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。假定不考虑所得税费用的影响。
A公司的会计处理如下：
借：长期股权投资——C公司（其他权益变动） 40
贷：资本公积——其他资本公积 40
权益法下“长期股权投资”明细科目核算主要内容
投资成本
长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，属于内含商誉，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资——XX公司（投资成本）”科目，贷记“营业外收入”科目。
损益调整
投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。
其他权益变动
在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。
教材【例5-13】
三、长期股权投资减值
1.对子公司、联营企业及合营企业的投资，应当按照《企业会计准则第8号――资产减值》的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备；
2.按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。 第三节 长期股权投资核算方法的转换及处置
一、长期股权投资核算方法的转换
长期股权投资核算方法的转换分为由成本法改为权益法和由权益法改为成本法两种，两种转换均由因持股比例上升或者因持股比例下降两种情况引起。
比如：
1、权益法时，原来重大影响，因为持股比例上升达到控制，即要改成成本法；或者下降，不具有重大影响，活跃市场上无报价，公允价值不能可靠计量，也要改成成本法。
2、原为成本法，控制的子公司的持股比例往下降，降到重大影响，就要成本该权益；或者愿为10%控股，前提为活跃市场中无报价，公允价值不能可靠计量，持股比例上升达到重大影响，也改为权益法。
（一）成本法转换为权益法
相关规定要完全往企业合并准则上靠（非同一控制下的企业合并）。所以，不能熟练掌握也不要紧，听完之后的章节回来再看，应该会简单很多！
比如 通过多次交易交换实现的企业合并，合并成本是每一单项交易之和，商誉是每一点上确认的数字。
1 确认含在长期 3 确认含在长期股
股权投资中的商 2 调整原持股比例部分享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动 权投资中的商誉或
誉或留存收益 营业外收入
原持股比例部分——————————————————————————————————— 新增持股比例部分
1 因为商誉不可能说一年前的投资与现在可辨认净资产公允价值比，比不着，只能与原来投资点上的数据比（要特别关注）
2 权益法从什么时候开始的？
从新增投资这一点上。以后的真正购买法从什么时候购买的？也是新增那个点上。以后进行什么损益调整，应该以新增点上的公允价值往下算。账面净利润与公允价值算得不一致，一定要调整，以那个公允价值为准，以新增点上的可辨认公允价值为准，而不是原来点上的。
3 所以我们要做一步什么工作呢？确认原持股比例当时的商誉对应的是什么点上的可辨认净资产的公允价值？是原点上的。而新增的是追加的点。因此要把由原持股比例到新持股比例这一段被投单位可辨净资产公允价值的变动相当于原持股比例部分，一定要调，调整后，相当于原持股比例部分已经完全可以按照新增点上的可辨认资产公允价值往下算了。
1.因持股比例上升由成本法改为权益法
（1）原持股比例部分
①原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。第一步 调整原点上的商誉
②原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余部分调整长期股权投资和资本公积。
（2）新增持股比例部分
新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。
商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
【例题14】A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2008年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
要求：
（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。
（2）编制2008年1月1日A公司以1350万元取得B公司20%的股权的会计分录。
（3）若2008年1月1日A公司支付1200万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
（4）若2008年1月1日A公司支付1295万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
【答案】
（1）对长期股权投资账面价值的调整
①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元（4900×10%）之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。
对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动
（6500-4900）相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资
160
贷：资本公积——其他资本公积 60
盈余公积
10
利润分配——未分配利润 90
（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资 1350
贷：银行存款 1350
对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
（3）2008年1月1日支付1200万元的会计分录
借：长期股权投资 1200
贷：银行存款 1200
对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。
借：长期股权投资 90
贷：营业外收入 90
（4）2008年1月1日支付1295万元的会计分录
借：长期股权投资 1295
贷：银行存款 1295
对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。
【例题15】A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2008年1月1日，A公司又以1450万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
要求：
（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。
（2）编制2008年1月1日A公司以1450万元取得B公司20%的股权的会计分录。
（3）若2008年1月1日A公司支付1650万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
（4）若2008年1月1日A公司支付1520万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
【答案】
（1）对长期股权投资账面价值的调整
①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元（6000×10%）之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
借：长期股权投资 100
贷：盈余公积 10
利润分配—未分配利润 90
对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动
（7500-6000）相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资 150
贷：资本公积——其他资本公积 50
盈余公积 10
利润分配——未分配利润 90
（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资 1450
贷：银行存款 1450
对于新取得的股权，其成本为1450万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额50万元，应调整长期股权投资成本和营业外收入。
借：长期股权投资 50
贷：营业外收入 50
（3）2008年1月1日支付1650万元的会计分录
借：长期股权投资 1650
贷：银行存款 1650
对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额150万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑体现在长期股权投资中的商誉为50万元。
借：盈余公积 10
利润分配——未分配利润 90
贷：长期股权投资 100
（4）2008年1月1日支付价格1520万元的会计分录
借：长期股权投资 1520
贷：银行存款 1520
对于新取得的股权，其成本为1520万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额20万元，应体现在长期股权投资中，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑应确认留存收益80万元，应冲减原确认的留存收益20万元。
借：盈余公积
2
利润分配—未分配利润 18
贷：长期股权投资 20
教材【例5-14】 2.因持股比例下降由成本法改为权益法
（1）按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资（卖掉、把卖的部分终止确认）
（2）剩余持股比例部分
①剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
注意：剩余的这一部分长期股权投资的那部分初始投资成本应与投资点上可辨认净资产公允价值的份额进行比较才有意义。
②对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。
这是指正常情况下，不包括可辨认公允价值变动这种情况。
确认含在长
期股权投资
中的商誉或 调整所有者权益的正常变动
留存收益
60% —————————————————————————— 出售20%
出售20%，是减少行为，与出售点上的被投单位可辨认净资产公允价值无任何关系（特别注意）
剩余40%，与最开始投资的点有关，按权益法正常核算就完了。
【例题16】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为6000万元，未计提减值准备。20×6年12月6日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为 16000万元。A公司原取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为 9000万元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润5000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定A公司按净利润的10%提取盈余公积。
在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。
要求：（1）编制出售20%长期股权投资的会计分录。
（2）编制由成本法转为权益法核算调整长期股权投资账面价值的会计分录。
【答案】
（1）确认长期股权投资处置损益
借：银行存款 3600
贷：长期股权投资 2000
投资收益 1600
（2）调整长期股权投资账面价值
剩余长期股权投资的账面价值为4000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额400万元（4000-9000×40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净损益为2000万元（5000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：
借：长期股权投资 2000
贷：盈余公积 200
利润分配——未分配利润 1800
教材【例5-15】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9 000万元，未计提减值准备。20×6年12月6日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5 400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24 000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13 500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7 500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。
在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。
（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：
借：银行存款 54 000 000
贷：长期股权投资 30 000 000（9000*1/3）
投资收益 24 000 000
（2）调整长期股权投资账面价值：
剩余长期股权投资的账面价值为6 000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额600（6 000-13 500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4 200[（24 000-13 500）×40%]万元，（100%的干扰项，完全没有用处，应该删除此段文字）
3 000（7 500×40%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：
借：长期股权投资 30 000 000
贷：盈余公积 3 000 000
利润分配——未分配利润 27 000 000 （二）权益法转为成本法
1.因持股比例上升由权益法改为成本法
按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。
2.因持股比例下降由权益法改为成本法
按账面价值作为成本法核算的基础。
教材【例5-16】
【例题17】华天公司2007年对乙公司投资，占乙公司注册资本的30%，对乙公司能够施加重大影响。至2008年12月31日，华天公司对乙公司投资的账面价值为400万元，其中，投资成本为300万元，损益调整为100万元。2009年1月2日，华天公司将持有乙公司的股份对外转让一半，收到210万元款项存入银行，并失去了重大影响力。为此，华天公司改按成本法核算。
要求：编制华天公司2009年1月2日权益法转为成本法的会计分录。
【答案】
（1）出售15%的股份
借：银行存款 210
贷：长期股权投资——乙公司
（投资成本） 150
（损益调整） 50
投资收益 10
（2）权益法改为成本法
借：长期股权投资——乙公司 200
贷：长期股权投资——乙公司
（投资成本） 150
（损益调整） 50
二、 长期股权投资的处置
处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。
出售长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，原已计提减值准备的，借记“长期股权投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资本公积——其他资本公积”科目的金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
教材【例5-17】
【例题18】甲公司2007年3月1日～2009年1月5日发生下列与长期股权投资有关的经济业务：
（1）甲公司2007年3月1日从证券市场上购入乙公司发行在外30%的股份并准备长期持有，从而对乙公司能够施加重大影响，实际支付款项2000万元（含已宣告但尚未发放的现金股利60万元，另支付相关税费10万元。2007年3月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为6600万元。
（2）2007年3月20日收到现金股利。
（3）2007年12月31日乙公司可供出售金融资产的公允价值增加使乙公司资本公积增加了200万元。
（4）2007年乙公司实现净利润510万元，其中1月份和2月份共实现净利润100万元，假定乙公司除一台设备外,其他资产的公允价值与账面价值相等。该设备2007年3月1日的账面价值为400万元,公允价值为520万元,采用年限平均法计提折旧,预计尚可使用年限为10年。
（5）2008年3月10日，乙公司宣告分派现金股利100万元。
（6）2008年3月25日，收到现金股利。
（7）2008年乙公司实现净利润612万元。
（8）2009年1月5日，甲公司将持有乙公司5%的股份对外转让，收到款项390万元存入银行。转让后持有乙公司25%的股份，对乙公司仍具有重大影响。
要求：（1）编制上述有关业务的会计分录。
（2）计算2009年1月5日出售部分股份后长期股权投资的账面价值。
【答案】
（1）编制会计分录：
①
借：长期股权投资——乙公司
（投资成本） 1950
应收股利 60
贷：银行存款 2010
借：长期股权投资——乙公司
（投资成本） 30（6600×30%-1950）
贷：营业外收入 30
②
借：银行存款 60
贷：应收股利 60
③
借：长期股权投资——乙公司
（其他权益变动） 60
贷：资本公积—其他资本公积 60
④
乙公司按固定资产公允价值调整后的净利润=410-（520-400）÷10×10/12=400万元
借：长期股权投资——乙公司
（损益调整） 120（400×30%）
贷：投资收益 120
⑤
借：应收股利 30
贷：长期股权投资——乙公司
（损益调整） 30
⑥
借：银行存款 30
贷：应收股利 30
⑦
乙公司按固定资产公允价值调整后的净利润=612-（520-400）÷10=600万元
借：长期股权投资——乙公司
（损益调整） 180（600×30%）
贷：投资收益 180
⑧ 长期股权投资的账面余额=1950+30+60+120-30+180=2310万元
借：银行存款 390
贷：长期股权投资—乙公司
（投资成本） 330[（1950+30）÷30%×5%]
（损益调整） 45[（120-30+180）÷30%×5%]
（其他权益变动） 10（ 60÷30%×5%）
投资收益 5
借：资本公积—其他资本公积 10（60÷30%×5%）
贷：投资收益 10
（2）长期股权投资的账面价值=2310-385=1925万元。 来源：无忧考网-注会 http://www.51test.net/cpa
