第六章 固定资产
一、考试大纲
1、固定资产的确认和初始计量
（1）固定资产的定义和确认条件
（2）固定资产的初始计量
2、固定资产的后续计量
（1）固定资产折旧
（2）固定资产后续支出
①资本化的后续支出
②费用化的后续支出
3、固定资产的处置
（1）固定资产终止确认的条件
（2）固定资产处置的会计处理
（3）持有待售的固定资产
二、重点难点
第一节 固定资产的确认和初始计量
一、固定资产的定义和确认条件
1、特征：
（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；
（2）使用寿命超过一个会计年度；
（3）固定资产是有形资产。
2、确认条件：
（1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业
（2）该固定资产的成本能够可靠地计量
二、固定资产的初始计量
1、外购固定资产的成本
企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。
企业收到税务机关退还的与所购买固定资产相关的增值税款，应当冲减固定资产的成本。
企业以一笔款项同时购入多项没有单独标价的资产，如果这些资产都符合固定资产定义并满足固定资产的确认条件，应将各项资产单独确认为固定资产，并按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
如果企业超过正常信用条件购买固定资产，该项购货合同实质上具有融资性质，购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各项付款额之和的现值确定。
2、自行建造的固定资产
自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。
建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘亏、盘盈、报废、毁损，计入营业外收支。
3、其他方式取得的固定资产成本
（1）投资者投入固定资产的成本：应当按照投资合同或协议约定的价值确定。
（2）通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产的成本：按相关准则的规定确定。
（3）盘盈固定资产的成本：作为前期差错处理，在经批准前先通过“以前年度损益调整”科目核算。
4、存在弃置义务的固定资产
弃置费用的金额与其现值比较通常较大，需要考虑货币时间价值，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应当在发生时计入财务费用。
第二节 固定资产的后续计量
一、固定资产折旧
（一）定义：应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额。
（二）影响固定资产折旧的因素
1、固定资产原价
2、预计净残值
3、固定资产减值准备
4、固定资产的使用寿命
（三）计提折旧的固定资产范围
企业应当对所有的固定资产计提折旧，但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。
1、当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
2、固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，报废的固定资产也不再补提折旧。
3、已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
（四）固定资产折旧方法
1、年限平均法
年折旧率＝×100%
月折旧率＝年折旧率÷12
月折旧额＝固定资产原价×月折旧率
2、工作量法
单位工作量折旧额＝固定资产原价×（1－预计净残值率）/预计总工作量
某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额
3、双倍余额递减法
年折旧率＝2/预计使用寿命（年）×100%
月折旧率＝年折旧率÷12
月折旧额＝固定资产账面净值×月折旧率
每年年初固定资产净值没有扣除预计净残值，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。
4、年数总和法
年折旧率＝尚可使用年限/预计使用寿命的年数总和×100%
月折旧率＝年折旧率÷12
月折旧额＝（固定资产原价－预计净残值）×月折旧率
（五）固定资产折旧的会计处理
企业基本生产车间所使用的固定资产，其折旧计入制造费用；
管理部门所使用的固定资产，其折旧计入管理费用；
销售部门所使用的固定资产，其折旧计入销售费用；
自行建造固定资产过程中使用的固定资产，其折旧计入在建工程成本；
经营租出的固定资产，其折旧计入其他业务成本。
（六）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核
固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更。
二、固定资产的后续支出
后续支出的处理原则：与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。
第三节 固定资产的处置
一、固定资产终止确认的条件
1、该固定资产处于处置状态
2、该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益
二、固定资产处置的会计处理
固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目进行核算。
1、固定资产转入清理
借：固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
2、发生的清理费用
借：固定资产清理
贷：银行存款、应交税费等
3、出售收入和残料等的处理
借：银行存款、原材料等
贷：固定资产清理
4、保险赔偿的处理
借：其他应收款、银行存款等
贷：固定资产清理
5、清理净损益的处理
净损失：
借：营业外支出
贷：固定资产清理
净收益：
借：固定资产清理
贷：营业外收入
三、持有待售的固定资产
企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。
持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。
四、固定资产盘亏的会计处理
固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。
借：待处理财产损溢－待处理固定资产损溢
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
借：其他应收款
营业外支出
贷：待处理财产损溢
三、历年考题
（一）单项选择题
1、公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。该公司董事会决定于2003年3月31日对某生产用国有资产进行技术改造。2003年3月31日，该固定资产的账面原价为5000万元，已计提折旧为3000万元，未计提减值准备；该固定资产预计使用寿命为20年，预计净残值为0，按直线法计提折旧。该固定资产领用生产用原材料500万元，发生人工费用190万元，领用工程用物资1300万元；拆除原固定资产上的部分部件的变价净收入为10万元。假定该技术改造工程于2003年9月25日达到预定可使用状态并交付生产使用，改造后该固定资预计可收回金额为3900万元，预计尚可使用寿命为15年，预计净残值为零，按直线法计提折旧。甲公司2003年度对该生产用固定资产计提的折旧额为（ ）万元。（2004年）
A、125
B、127.5
C、129
D、130.25
答案：B
解析：改扩建前固定资产计提折旧＝5000÷20×3/12＝62.5万元，改造后在建工程金额＝（5000－3000）＋500×（1＋17%）＋190＋1300－10＝4065万元，改造后该固定资产预计可收回金额为3900万元，改造后固定资产的入账价值为3900万元，改扩建后该生产用固定资产计提的折旧额＝3900÷15×3/12＝65万元，甲公司2003年度对该生产用固定资产计提的折旧额＝62.5＋65＝127.5万元。
2、某企业于2004年3月31日对某生产线进行改造。该生产线的账面原价为3600万元，2003年12月31日该生产线减值准备余额为200万元，2004年3月31日累计折旧为1000万元。在改造过程中，领用工程物资310万元，发生人工费用100万元，耗用水电等其他费用120万元。在试运行中取得试运行净收入30万元。该生产线于2005年1月改造完工并投入使用。改造后的生产线可使其生产的产品质量得到实质性提高，其预计可收回金额为4130万元。改造后的生产线的入账价值为（ ）。（2005年）
A、2900万元
B、2930万元
C、3100万元
D、4130万元
答案：A
解析：改造完成时的实际成本＝（3600－200－1000）＋（310＋100＋120－30）＝2400＋500＝2900（万元）；可收回金额为4130（万元），改造后的生产线的入账价值为2900万元。
3、2005年1月1日，甲公司采用融资租赁方式租入一栋办公楼，租赁期为15年。该办公楼预计尚可使用20年。2005年1月15日，甲公司开始对该办公楼进行装修，至6月30日装修工程完工并投入使用，共发生可资本化的支出400万元。预计下次装修时间为2013年6月30日。装修形成的固定资产预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。甲公司该装修形成的固定资产在2005年度应计提的折旧为（ ）。（2006年）
A、10万元
B、20万元
C、25万元
D、50万元
答案：C
解析：装修部分计提折旧的时间为2005年7月至2013年6月，共计8年，即96个月。2005年应该计提折旧的金额是：400÷96×6＝25（万元）。
4、甲公司购入设备安装某生产线。该设备购买价格为2500万元，增值税额为425万元，支付保险、装卸费用25万元。该生产线安装期间，领用生产用原材料的实际成本为100万元，发生安装工人工资等费用33万元。该原材料的增值税负担率为17%.假定该生产线达到预定可使用状态，其入账价值为（ ）。 （2006年）
A、2650万元
B、2658万元
C、2675万元
D、3100万元
答案：D
解析：入账价值＝2500＋425＋25＋100＋100×17%＋33＝3100（万元）。
5、2005年3月31日，甲公司采用出包方式对某固定资产进行改良，该固定资产账面原价为3600万元，预计使用年限为5年，已使用3年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。甲公司支付出包工程款96万元。2005年8月31日，改良工程达到预定可使用状态并投入使用，预计尚可使用4年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。2005年度，该固定资产应计提的折旧为（ ）。（2006年）
A、128万元
B、180万元
C、308万元
D、384万元
答案：C
解析：2005年8月31日改良后固定资产的账面价值＝3600－3600/5×3＋96＝1536（万元），2005年应计提折旧＝1536/4×4/12＋3600/5÷12×3＝128＋180＝308（万元）。
（二）多项选择题
1、下列有关固定资产折旧的会计处理中，不符合现行会计制度规定的有（ ）。
A、因固定资产改良而停用的生产设备应继续计提提旧
B、因固定资产改良而停用的生产设备应停止计提提旧
C、自行建造的固定资产应自办理竣工决算时开始计提提旧
D、自行建造的固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提提旧
E、融资租赁取得的需要安装的固定资产应自租赁开始日起计提折旧
答案：ACDE
解析：自行建造的固定资产应自达到预定可使用状态的下月起开始计提折旧，融资租赁取得的需要安装的固定资产应自达到预定可使用状态的下月起开始计提折旧。
（三）计算分析题
1、2004年12月31日。甲公司对某管理用大型设备进行减值测试，发现其销售净价为2380万元，预计该设备持续使用和使用寿命结束时进行处置所形成的现金流量的现值为2600万元。
该设备系2000年12月购入并投入使用，账面原价为4900万元，预计使用年限为8年，预计净残值为100万元，采用年限平均法计提折旧。2003年12月31日，甲公司对该设备计提减值准备360万元，其减值准备余额为360万元。
甲公司该管理用大型设备的折旧方法，预计净残值和预计使用年限一直没有发生变更。上述固定资产确定的折旧年限，预计净残值以及折旧方法均符合税法的规定。
要求：计算甲公司2004年对该管理用大型设备计提的折旧额及账面价值。（2005年）
答案：
（1）计算甲公司2004年对该管理用大型设备计提的折旧额和2004年12月31日应计提固定资产减值准备，并编制相关的会计分录：
①2001年～2003年计提折旧额＝（4900－100）/8＝600（万元）
②2003年12月31日固定资产的账面价值＝4900－600×3－360＝2740（万元）
③2004年计提折旧额＝（2740－100）/5＝528（万元）
④2004年末固定资产折余价值＝2740－528＝2212（万元）
⑤可回收金额2600万元，不考虑减值情况下账面价值为4900－（4900－100）/8×4＝2500万元，账面价值恢复为2500万元。
注意：根据新准则，固定资产减值准备不能转回。
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